最近一段时间，一些纳税人比较困惑，7月1日前签订或执行的合同，如果在7月1日之后才办理纳税申报，是按照原税率缴纳印花税，还是按照新税率缴纳印花税?
纳税人之所以产生这个困惑，是因为《中华人民共和国印花税法》(以下简称“印花税法”)施行后，部分税目进行了合并和更名，一些税目的适用税率也发生了变化。比如，原加工承揽合同更名为承揽合同，税率从万分之五降低为万分之三;原建设工程勘察设计合同、建筑安装工程承包合同合并为建设工程合同，税率为万分之三，其中建设工程勘察设计合同税率从万分之五降低为万分之三;原货物运输合同更名为运输合同，税率从万分之五降低为万分之三;产权转移书据税目进行了细化，产权转移书据中的商标专用权、著作权、专利权、专有技术使用权转让书据，税率从万分之五降低为万分之三。
其实，解答这个问题的关键，在于判断纳税义务发生时间。换言之，纳税义务发生时间发生在2022年7月1日前的，适用原税目、原税率;纳税义务发生时间在2022年7月1日及之后的，适用新税目、新税率。
对于纳税义务发生时间，印花税法第十五条有明确规定：印花税的纳税义务发生时间，为纳税人书立应税凭证或者完成证券交易的当日。证券交易印花税扣缴义务发生时间，为证券交易完成的当日。也就是说，除证券交易外的其他税目，其纳税义务发生时间为书立应税凭证的当日;证券交易印花税的纳税义务发生时间和扣缴义务发生时间，为证券交易完成的当日。
举例来说，甲公司于2022年6月10日与乙公司签订了一份工程勘察设计合同，合同生效日期为2022年8月9日。不考虑其他特殊情况，由于书立应税凭证的当日，为2022年6月10日，该合同的纳税义务发生时间，也就是2022年6月10日。这种情况下，甲公司和乙公司应分别按照“建设工程勘察设计合同”税目，适用原税率万分之五计算缴纳印花税。
如果乙公司在2022年6月15日就为甲公司提供了勘察设计服务，双方于2022年7月8日才补签工程勘察设计合同。不考虑其他特殊情况，该合同书立时间即其纳税义务发生时间，应为2022年7月8日。这种情况下，甲公司和乙公司应分别按照“建筑工程合同”税目，按照新税率万分之三计算缴纳印花税。
假设乙公司为甲公司提供的是货物运输服务，服务发生时间为2022年6月28日，双方运费结算凭证的书立日期是2022年6月30日，未签订运输合同。根据《国家税务局关于货运凭证征收印花税几个具体问题的通知》(国税发〔1990〕173号)规定，在货运业务中，以运费结算凭证作为各类货运的印花税应税凭证。不考虑其他特殊情况，甲、乙公司运费结算凭证的书立应税凭证日期是2022年6月30日，该运费结算凭证计算缴纳印花税时，应按照原“货物运输合同”税目，适用原税率万分之五。
如果乙公司于2022年6月28日提供了货物运输服务，双方运费结算凭证书立日期是2022年7月4日，未签订运输合同，不考虑其他特殊情况，书立应税凭证为2022年7月4日，甲、乙双方应按照“运输合同”税目，按照新税率万分之三计算缴纳印花税。
值得注意的是，纳税义务发生时间与纳税申报时间，是两个不同的概念，纳税人应注意区分。对于纳税申报时间，印花税法第十六条规定，印花税按季、按年或者按次计征。实行按季、按年计征的，纳税人应当自季度、年度终了之日起十五日内申报缴纳税款;实行按次计征的，纳税人应当自纳税义务发生之日起十五日内申报缴纳税款。证券交易印花税按周解缴，扣缴义务人应当自每周终了之日起五日内，申报解缴税款以及银行结算的利息。不难看出，纳税申报时间，应是纳税义务发生后的相应期限。
印花税法明确，纳税人、扣缴义务人和税务机关及其工作人员违反印花税法规定的，依照税收征收管理法和有关法律、行政法规的规定追究法律责任。纳税人不能为了适用调低后的税率，对应税凭证进行造假或者伪造，否则，需要承担相应的法律责任。
(作者单位：国家税务总局抚州市东乡区税务局，国家税务总局兴平市税务局)
